Об этом рассказали Александр Токарев, директор KPMG в Казахстане и Центральной Азии и Асия Атекеева, старший менеджер KPMG в Казахстане и Центральной Азии.

18 октября в мажилис Казахстана был внесён законопроект «О ратификации Многосторонней конвенции по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения» (в международной практике – «MLI»). Планируется, что ратификация произойдёт в ближайшее время, а сама Конвенция вступит в силу в следующем году, но в отношении налога на доходы у источника выплаты будет применяться с 1 января 2021.

Напомним, что MLI является соглашением между странами, которое направлено на унификацию положений существующих конвенций (соглашений) об избежание двойного налогообложения (так называемые налоговые конвенции) без необходимости индивидуального пересогласования самих налоговых конвенций странами в двустороннем порядке. По сути, MLI внедряет в налоговые конвенции ряд положений плана BEPS, направленных на борьбу с использованием налоговых конвенций с целью уклонения от уплаты налогов.

На сегодняшний день 89 стран подписали MLI, еще 6 стран планируют присоединиться к соглашению в ближайшее время. По оценкам ОЭСР на глобальном уровне планируется внести изменения в более чем 1100 налоговых конвенций. Если бы страны пересогласовывали такое количество налоговых конвенций в двустороннем порядке в рамках обычного процесса, то такой процесс занял бы несколько лет и свёл бы на «нет» глобальные усилия по борьбе с выводом прибыли из-под налогообложения.

Казахстан планирует распространить действие MLI на 42 страны из 54 стран, с которыми у Казахстана есть налоговые конвенции.

Что же изменится со вступлением в силу MLI?

MLI включает в себя пакет обязательных (так называемый «минимальный стандарт») и опциональных для применения положений. Если страна подписывает MLI, то это означает, что страна пересматривает свои существующие налоговые конвенции в части «минимального стандарта» и отдельных опциональных положений, при этом последние будут применяться, если их обоюдно примут договаривающиеся страны.

Ключевым нововведением является то, что в налоговых конвенциях будет введено специальное положение, направленное на противодействие злоупотреблениями при применении налоговых конвенциях, так называемое правило основной цели (англ. Principle Purpose Test). Согласно этому правилу если одной из основных целей структуры или сделки является получение преференций по налоговой конвенции, тогда в применении преференций будет отказано. Таким образом, иностранным компаниям придется доказывать казахстанским налоговым агентам, что одной из основных целей сделки либо структуры не является исключительно применение преференций в рамках налоговой конвенции, а другие причины делового характера. В классических холдинговых или, например, в финансовых структурах это может быть проблематичным, так как при их построении в прошлом во главу угла ставилось получение налоговых преференций, а сами иностранные компании имеют ограниченный уровень присутствия и деятельности в определенной стране.

Также в соответствии с позицией Казахстана правило основной цели дополняется правилом об ограничении льгот (англ. Limitation on Benefits) в упрощенной редакции (англ. Simplified Limitation on Benefits). Данное правило дополнительно будет ограничивать круг лиц, которые могут в принципе применять налоговую конвенцию. Так, например, физические лица, государственные институты, публичные компании, некоммерческие организации и компании, осуществляющую активную деятельность (то есть не холдинговая или финансовая), будут рассматриваться в качестве так называемых «квалифицированных лиц», которые вправе применять налоговые преференции. Получается, что из-за правила об ограничении льгот в упрощенной редакции невозможно применить налоговую конвенцию к промежуточным холдинговым/финансовым компаниям, так как с высокой долей вероятности такие компании не будут признаны квалифицированными лицами.

Тем не менее есть хорошая новость для многих групп компаний – применение правила об ограничении льгот в упрощенной редакции в дополнение к правилу основной цели в рамках MLI возможно только в том случае, если государство-партнер по налоговой конвенции также со своей стороны заявило о намерении применять его.

Исходя из представленных позиций стран-участников MLI ожидается, что в отношении таких основных партнеров Казахстана по налоговым конвенциям, как Нидерланды, Люксембург, Великобритания (и вообще все страны ЕС) будет применяться только правило основной цели. Однако на практике это означает, что несмотря на отсутствие жёстких ограничений в отношении лиц, к которым может применяться налоговая конвенция, тем не менее таким лицам может усложниться доступ к преференциям по налоговой конвенции в случае отсутствия реальной деловой цели при создании структуры или заключении сделки.

Хуже дела обстоят, например, с российскими компаниями. Россия, как и Казахстан, в дополнение к минимальному стандарту выбрала применение упрощенных положений об ограничении льгот. Соответственно, при выплате доходов из Казахстана в Россию и наоборот для применения преференций по налоговой конвенции получающая доход компания должна признаваться квалифицированным лицом, перечень которых, как отмечалось выше, ограничен. Например, если российская компания, получающая доход из казахстанского источника, будет осуществлять сугубо холдинговую деятельность, не будет публичной компанией и не будет принадлежать напрямую физическим лицам – резидентам России, тогда этой российской компании в применении преференций будет отказано. В наиболее распространённом случае для применения налоговых преференций в рамках конвенции получающая доход компания должна будет вести активную предпринимательскую деятельность, к которой не относится холдинговая деятельность, деятельность по финансированию компаний группы и оказанию внутригрупповых услуг.

Таким образом, если в структуре групп имеют место такие выплаты дохода, уже сейчас необходимо проверить, выполняется ли правило об ограничении льгот, поскольку, как отмечалось выше, выполнение данного правила на практике может быть затруднительным.

Не стоит также забывать, что выполнение правила основной цели не отменяет требование, чтобы иностранная компания признавалась фактическим получателем доходов (далее – «ФПД») из источников в Казахстане. На сегодняшний день в Казахстане практика применения концепции ФПД пока не сложилась, в отличие, например, от России. Исходя из российского опыта, помимо выполнения правила основной цели, необходимо подтвердить, что иностранная компания является ФПД, и такие факторы, как отсутствие транзитности платежей и широкие полномочия по распоряжению доходом, имеют значение. Для подтверждения статуса ФПД российские компании – налоговые агенты получают от иностранной компании дополнительные документы (например, финансовая и налоговая отчётность, выдержки из уставов и договоров, пр.) для формирования, так называемого «защитного файла». Такой файл может быть предоставлен налоговым органам, проверяющим правильность удержания налога на доходы у источника выплаты.

MLI также вводит дополнительные условия для применения льготных ставок по дивидендам. Так, пониженные ставки налога на доходы у источника выплаты в отношении дивидендов, выплачиваемых казахстанскими компаниями, будут применяться, если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, владеет или контролирует необходимой для применения преференций суммой капитала (акций или долей участия) в течение не менее 365 дней. Такие условия о выплате дивидендов будут распространяться, например, в отношении налоговых конвенций Казахстана с Нидерландами, Францией, Ирландией.

В соответствии с позицией Казахстана доходы от реализации акций или долей участия казахстанских компаний, активы которых более чем на 50% представлены недвижимым имуществом, должны будут облагаться налогом в Казахстане вне зависимости от того, предусматривает ли налоговая конвенция освобождение от налогообложения данного дохода в Казахстане или нет. Эта норма будет применяться, если в рамках MLI государство-партнер, с которым Казахстан заключил налоговую конвенцию, также со своей стороны заявит о намерении применять такой подход. Например, аналогично Казахстану данный подход выбрала Россия. Теперь доходы российских компаний от реализации акций казахстанских компаний с превалирующей долей недвижимого имущества в составе активов будут облагаться налогом в Казахстане.

Частью минимального стандарта являются положения, касающиеся взаимосогласительной процедуры, которые предусматривают возможность обращения налогоплательщиков в компетентные органы договаривающихся государств с целью инициирования взаимосогласительной процедуры, если, по мнению налогоплательщиков, компетентными органами положения налоговой конвенции были применены некорректно. При этом устанавливается трёхлетний период для инициирования налогоплательщиками данной процедуры с момента некорректного применения налоговой конвенции.

Отдельные положения устанавливают правила, направленные на борьбу с искусственным избежанием образования постоянного учреждения, например, за счёт использования агентских взаимоотношений, осуществления специальных видов деятельности и разделения контрактов.

Таким образом, вступление MLI в силу приведет к значительным изменениям в применении налоговых конвенций, что окажет влияние на налоговую эффективность существующих и планируемых структур. Международные группы уже сейчас проводят диагностику применяемых конвенций (соглашений) об избежании двойного налогообложения с точки зрения влияния на них MLI, чтобы успеть осуществить необходимые мероприятия по адаптации к вводимым изменениям.